成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法（即稀釋股權(quán)而喪失控制權(quán)） 　

　例如：60%（成本法）→20%（權(quán)益法）【稀釋股權(quán)】 　

　投資方因其他投資方對(duì)其子公司增資而導(dǎo)致本投資方持股比例下降

從而喪失控制權(quán)但能實(shí)施共同控制或施加重大影響的，

投資方應(yīng)當(dāng)進(jìn)行相關(guān)會(huì)計(jì)處理： 　

　在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中，應(yīng)當(dāng)對(duì)該項(xiàng)長期股權(quán)投資從成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算。

首先，按照新的持股比例確認(rèn)本投資方應(yīng)享有的原子公司因增資擴(kuò)股而增加凈資產(chǎn)的份額，

與應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)持股比例下降部分所對(duì)應(yīng)的長期股權(quán)投資原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益

然后，按照新的持股比例視同自取得投資時(shí)即采用權(quán)益法核算進(jìn)行調(diào)整

這里考察的是因其他投資方對(duì)子公司增資而導(dǎo)致的成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法，

我們首先要按比例結(jié)轉(zhuǎn)長投賬面價(jià)值并確認(rèn)相關(guān)損益

凈資產(chǎn)增加額*新持股比例-原股權(quán)賬面價(jià)值*持股比例下降部分

我們來看一道案例

2014年6月30日，耀華公司投資現(xiàn)金1000萬元成立全資子公司A公司。

2014年12月31日，A公司全部凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為1500萬元（其中實(shí)收資本1000萬元，其他綜合收益100萬元，未分配利潤400萬元）。

2015年6月30日，A公司全部凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為2000萬元（其中實(shí)收資本1000萬元，其他綜合收益200萬元，未分配利潤800萬元）

2015年7月1日，第三方對(duì)A公司出資6000萬元，

占增資擴(kuò)股后A公司60％的股權(quán)，取得了對(duì)A公司的控制權(quán)。

耀華股份保留40％的股權(quán)，其評(píng)估值為4000萬元

增資擴(kuò)股后A公司的賬面凈資產(chǎn)為8000萬元，

其中：實(shí)收資本2500萬元，資本公積4500萬元，

其他綜合收益200萬元，未分配利潤800萬元。

【解析】 1、個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表處理

首先，按照新的持股比例確認(rèn)本投資方應(yīng)享有的原子公司因增資擴(kuò)股而增加凈資產(chǎn)的份額，

與應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)持股比例下降部分所對(duì)應(yīng)的長期股權(quán)投資原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。

按照新的持股比例確認(rèn)本投資方應(yīng)享有的原子公司因增資擴(kuò)股而增加凈資產(chǎn)的份額=6000 ×40%=2400（萬元）

應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)持股比例下降部分所對(duì)應(yīng)的長期股權(quán)投資原賬面價(jià)值=1000 ×（1-40%）=600（萬元）

差額為1800萬元（2400-600）計(jì)入投資收益。

然后，按照新的持股比例視同自取得投資時(shí)即采用權(quán)益法核算進(jìn)行調(diào)整

以前發(fā)生額：??? 享有其他綜合收益=100 ×40%=40（萬元）? ?

享有期初留存收益=400 ×40%=160（萬元）

本期金額??? 享有其他綜合收益=100×40%=40（萬元）??

享有本期留存收益=400×40%=160（萬元）

第一步分錄 借：長期股權(quán)投資（成本） 2400??? 貸：長期股權(quán)投資?600 貸：投資收益 1800

第二步分錄 借：長期股權(quán)投資（其他綜合收益） 80??? 貸：其他綜合收益???40? （剩余股權(quán)權(quán)益法-期初）??? 其他綜合收益???? 40（剩余股權(quán)權(quán)益法-本期）

借：長期股權(quán)投資（損益調(diào)整） 320??????? 貸：未分配利潤??160? （剩余股權(quán)權(quán)益法-期初） 投資收益???160???（剩余股權(quán)權(quán)益法-本期）

長期股權(quán)投資賬面價(jià)值=【（1000-600）%2B2400】%2B400=3200（萬元）

2、合并財(cái)務(wù)報(bào)表 2016年7月，耀華股份在合并報(bào)表層面應(yīng)確認(rèn)的喪失控制權(quán)的投資收益計(jì)算如下：

①處置損益：處置股權(quán)取得的對(duì)價(jià)（即持有全部股權(quán)的公允價(jià)值4000萬元）－喪失控制權(quán)之日A公司賬面凈資產(chǎn)2000萬元×原持股比例100％=2000萬元。

②結(jié)轉(zhuǎn)其他綜合收益200萬元 共計(jì)產(chǎn)生投資收益2200萬元。

權(quán)益法轉(zhuǎn)權(quán)益法的稍等下哈

如果原來是權(quán)益法，被動(dòng)稀釋后還是權(quán)益法核算，

投資方應(yīng)享有被投資方增資后的所有者權(quán)益*增資后的持股比例與投資方享有被投資方增資前的所有者權(quán)益*被稀釋前持股比例的差額

要記入資本公積-其他資本公積。

我們來看一下案例

-----------------------分割線------------------- 權(quán)益法稀釋案例：

2×17年1月2日，甲、乙、丙公司分別以銀行存款1000萬元、2000萬元和2000萬元出資設(shè)立A公司，分別持有A公司20%、40%、40%的股權(quán)

甲公司對(duì)A公司具有重大影響。

A公司2×17年實(shí)現(xiàn)凈利潤4000萬元，

投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換增加其他綜合收益1000萬元，無其他所有者權(quán)益變動(dòng)。

2×18年1月1日，經(jīng)甲、乙、丙公司協(xié)商，乙公司對(duì)A公司增資4000萬元，

增資后A公司凈資產(chǎn)為14000萬元，

甲、乙、丙公司分別持有A公司15%、50%、35%的股權(quán)。

相關(guān)手續(xù)于當(dāng)日完成，甲公司仍能夠?qū)公司施加重大影響。

A公司2×18年實(shí)現(xiàn)凈利潤5000萬元，

宣告分配并發(fā)放現(xiàn)金股利1000萬元，

其他權(quán)益工具投資公允價(jià)值下降減少其他綜合收益600萬元，無其他所有者權(quán)益變動(dòng)。

2×19年1月20日，甲公司將該項(xiàng)投資中的50%出售給非關(guān)聯(lián)方，

售價(jià)為1350萬元，相關(guān)手續(xù)于當(dāng)日完成。

出售部分股權(quán)后，甲公司無法再對(duì)A公司施加重大影響，

將剩余股權(quán)投資轉(zhuǎn)為交易性金融資產(chǎn)核算，轉(zhuǎn)換日剩余股權(quán)投資的公允價(jià)值為1350萬元。

假定甲公司與A公司適用的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間相同，

雙方在當(dāng)期及以前期間未發(fā)生其他內(nèi)部交易。

甲公司按凈利潤的10%提取盈余公積，

不考慮相關(guān)稅費(fèi)等其他因素影響。?

要求：編制甲公司2×17年1月2日至2×19年1月20日與A公司股權(quán)投資有關(guān)的會(huì)計(jì)分錄。

本題關(guān)鍵詞為“其他方增值導(dǎo)致持股比例下降—權(quán)益法到權(quán)益法”

梳理做題思路：?（1）甲公司以1000萬元取得A公司20%股權(quán)，采用權(quán)益法核算，

因?yàn)檫@里A公司是投資設(shè)立的，所以在投資時(shí)點(diǎn)，

甲公司投出1000萬元與應(yīng)享有的投資時(shí)點(diǎn)被投資方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額=（1000%2B2000%2B2000）×20%=1000（萬元）

兩者相等，即不需要對(duì)長期股權(quán)投資的初始投資成本進(jìn)行調(diào)整；?

（2）后續(xù)持有期間需要考慮A公司實(shí)現(xiàn)的凈利潤，其他綜合收益或者是資本公積的變動(dòng)，

按照份額調(diào)整長期股權(quán)投資和相關(guān)項(xiàng)目，

這里因?yàn)椴簧婕暗絻?nèi)部交易和投資時(shí)點(diǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差異，

故直接以A公司當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的凈利潤4000萬元為基礎(chǔ)確認(rèn)投資收益；?

（3）因其他方增資導(dǎo)致甲公司股權(quán)稀釋，但仍然具有重大影響的，

增資前后對(duì)應(yīng)享有的凈資產(chǎn)份額的差額，屬于其他權(quán)益變動(dòng)，應(yīng)調(diào)整資本公積。

本題這里增資前A公司所有者權(quán)益總額=初始投資時(shí)5000%2B實(shí)現(xiàn)凈利潤4000%2B其他綜合收益增加1000=10000（萬元）

甲公司享有20%，而乙公司增資4000萬元以后，

A公司所有者權(quán)益總額變?yōu)?4000萬元

此時(shí)甲公司享有15%，所以這里應(yīng)該調(diào)整長期股權(quán)投資和資本公積的金額=14000×15%-10000×20%=100（萬元）

分錄如下：? 借：長期股權(quán)投資——其他權(quán)益變動(dòng)　　　　　　　　 100? 　貸：資本公積——其他資本公積　　 　　　　　　　　100?

（4）權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，出售部分股權(quán)后不再具有重大影響，

剩余部分轉(zhuǎn)為交易性金融資產(chǎn)核算：

①應(yīng)當(dāng)將出售部分售價(jià)與賬面價(jià)值的差額計(jì)入投資收益，

剩余部分公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入投資收益；?

②持有期間確認(rèn)的其他綜合收益（可轉(zhuǎn)損益的部分）和資本公積應(yīng)當(dāng)全部結(jié)轉(zhuǎn)到投資收益

持有期間確認(rèn)的不可轉(zhuǎn)損益的其他綜合收益全部轉(zhuǎn)入留存收益。

----------分割線——-------- 至此，兩個(gè)案例已結(jié)束

下面做下兩種的總結(jié)哈：

成本法轉(zhuǎn)權(quán)益法（被動(dòng)稀釋股權(quán)）

a.這種情況屬于其他方增資導(dǎo)致母公司持股比例下降喪失了控制權(quán)，屬于被動(dòng)稀釋股權(quán)的情況；

核算方法由成本法變成了權(quán)益法；

b.?這里的思路是相當(dāng)于處置了一部分股權(quán)比例，

換取的對(duì)方增資中的份額，相當(dāng)于把下降的那部分股權(quán)處置掉，

新購入了增加的這些股權(quán)份額，所以差額是計(jì)入到投資收益的。

權(quán)益法轉(zhuǎn)權(quán)益法（減資或被稀釋）

a.這種情況屬于權(quán)益法到權(quán)益法（減資或被稀釋）的情況，這里核算方法并沒有發(fā)生變化。

成本法轉(zhuǎn)權(quán)益法（被動(dòng)稀釋股權(quán)）與權(quán)益法轉(zhuǎn)權(quán)益法（減資或被稀釋）會(huì)計(jì)處理的對(duì)比：

這里發(fā)張圖片做下對(duì)比

這里發(fā)張圖片做下對(duì)比

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